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Der § 153 AO (Berichtigung von Erklärungen) und § 371 AO (Selbstanzeige bei Steuerhinterziehung) ermöglichen zwei unterschiedliche Wege, eine Erklärung zu berichtigen, wenn sie auf unrichtigen oder unvollständigen Angaben beruht und dies zu einer Steuerverkürzung führen kann oder die Verkürzung bereits eingetreten ist. Hierbei ist die Frage nach einer Berichtigung der Steuererklärung oder einer Selbstanzeige abhängig vom steuerlichen Sachverhalt. Nur wenn es sich nicht um eine Steuerstraftat handelt, kommt eine Berichtigung in Betracht. Dies wiederum ist davon abhängig, wann zum Beispiel die Unrichtigkeit der Steuererklärung erkannt worden ist. So ist nach der Rechtsprechung des BGH kein Raum für eine Berichtigung, wenn es sich um eine bedingt vorsätzliche Steuerhinterziehung handelt. Dies ist bereits dann der Fall, wenn der Hinterziehende den Erfolgseintritt für möglich hält und trotzdem handelt. Wer hingegen nachträglich erkennt, dass eine abgegebene Steuererklärung unrichtig oder unvollständig ist und dadurch eine Steuerverkürzung droht, muss lediglich eine Berichtigungserklärung abgeben.
Der Steuerpflichtige, der die Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit einer Steuererklärung bemerkt, muss daher zunächst prüfen lassen, ob es wegen unvollständiger oder unrichtiger Angaben zu einer Verkürzung von Steuern kommen kann oder bereits gekommen ist. Dabei sind Steuern verkürzt, wenn dem Steuerpflichtigen ein ungerechtfertigter Steuervorteil entsteht oder entstehen wird. Zum Beispiel hat die Finanzbehörde auf Grundlage der Angaben des Steuerpflichtigen eine geringere Steuer festgesetzt als gesetzlich hätte festgesetzt werden müssen. Ist dies der Fall und erkennt der Steuerpflichtige dies, kommt eine Berichtigung der Steuererklärung vorrangig in Betracht. Hierbei besagt das Gesetz, dass der Steuerpflichtige verpflichtet ist, dies unverzüglich anzuzeigen und die erforderliche Richtigstellung vorzunehmen.
Gerne beraten wir Sie als Fachanwälte für Steuerrecht und Rechtsanwälte für Steuerstrafrecht zu der Frage wann eine Berichtigungspflicht besteht oder eine Selbstanzeige notwendig wird. Die Beantwortung dieser Frage ist zwingend, da eine Selbstanzeige alle nicht verjährten Steuerstraftaten einer Steuerart in vollem Umfang erfassen muss, um vollständig zu sein. Während eine Selbstanzeige nach einer Berichtigung noch möglich ist, versperrt die Berichtigung der Selbstanzeige den Weg. Eine Teilselbstanzeige kennt das Gesetz nicht mehr. Auch ist eine Vollständigkeit, wie sie die Selbstanzeige verlangt, bei einer Berichtigungserklärung nicht notwendig. Kommt beispielsweise ein Steuerpflichtiger anhand einer Betriebsprüfung zu dem Ergebnis, dass seine bedingt vorsätzlich gemachten Falschangaben tatsächlich unrichtig waren, entsteht nach Ansicht des BGH eine Pflicht zur Berichtigung der Angaben. Gleiches soll nach Ansicht der Rechtsprechung gelten, wenn der Steuerpflichtige nicht bedingt vorsätzlich, sondern fahrlässig Steuern verkürzt hat. Auch dann soll den Steuerpflichtigen eine Pflicht zur Berichtigung treffen.
Besonderes Augenmerk sollte auch die Antwort der Finanzverwaltung auf eine Berichtigungserklärung erhalten. Denn gelegentlich werden Berichtigungserklärungen als Selbstanzeigen des Steuerpflichtigen behandelt. Dies hat erhebliche Auswirkungen auf die Rechtsfolgen. Es ist daher im Falle der fehlerhaften Qualifizierung stets im steuerlichen und ggf. auch im steuerstrafrechtlichen Verfahren darauf hinzuwirken, dass die Berichtigung auch als solche behandelt wird.
Neben den bereits beschriebenen Tatbeständen des § 153 AO gibt es einen weiteren Tatbestand, der weitere Pflichten für den Steuerpflichtigen begründet. Nach § 153 Abs. 2 AO besteht eine Berichtigungspflicht, wenn für den Steuerpflichtigen die Voraussetzungen für eine Steuerbefreiung, Steuerermäßigung oder sonstige Steuervergünstigung nachträglich ganz oder teilweise weggefallen ist. Eine Steuerbefreiung kommt zum Beispiel für Steuerpflichtige in Betracht, die schwerbehindert sind. Sie erhalten eine vollständige Befreiung von der KfZ-Steuer. Ebenso steuerbefreit ist der Kleinunternehmer im Rahmen des § 19 UstG von der Erhebung der Umsatzsteuer. Fallen die Voraussetzungen einer Steuerbefreiung weg, besteht die Verpflichtung, dies entsprechend anzuzeigen oder zu berichtigen. Gleiches gilt bei einer Steuervergünstigung. Diese liegt vor, wenn der Steuerpflichtige Vorteile erlangt, die sich auf die Höhe der Steuer oder auf den Zeitpunkt der Zahlung auswirken. Als Beispiel wäre hier die Herabsetzung einer Vorauszahlung oder die zinslose Stundung zu nennen. Auch hier ist der Steuerpflichtige in der Berichtigungspflicht, wenn die Voraussetzungen der Begünstigung nicht mehr vorliegen.
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b eine Berichtigung der Steuererklärung oder eine Selbstanzeige in Betracht zu ziehen ist, muss für jeden Einzelfall individuell entschieden werden. Denn die Selbstanzeige ist stets ein steuerstrafrechtlicher Akt, während die Berichtigung ein rein steuerlicher Akt ist mit jeweils unterschiedlichen Rechtsfolgen ist. Kommt eine Berichtigung in Betracht, ist diese stets vorrangig.
Eine Steuererklärung ist zu berichtigen, wenn ein Steuerpflichtiger nach Abgabe der Erklärung feststellt, dass eine von ihm oder für ihn abgegebene Erklärung unrichtig oder unvollständig ist und es dadurch zu einer Verkürzung von Steuern kommen kann oder bereits gekommen ist oder dass eine durch Verwendung von Steuerzeichen zu entrichtende Steuer verkürzt worden ist.
Das Gesetz verlangt vom Steuerpflichtigen sowie
Gesamtrechtsnachfolgern wie Erben die Berichtigung unverzüglich anzuzeigen und die erforderliche Richtigstellung vorzunehmen. Unverzüglich wird in der Rechtsprechung als ohne schuldhaftes Zögern definiert. Man sollte somit nicht zu lange warten bis zur Berichtigung.
Die Berichtigung der Steuererklärung führt üblicherweise zur Berichtigung der Steuererklärung und zur Festsetzung der Steuer, die nachzuentrichten ist. Ferner setzt das Finanzamt Zinsen auf die nachzuentrichtende Steuer fest, die ebenfalls zu zahlen sind.
Eine fehlerhafte Steuererklärung, die zu einer Verkürzung von Steuern führt, ist vom Steuerpflichtigen zu berichtigen. Bei Eheleuten und Gemeinschaften von den Steuerpflichtigen. Die Pflicht zur Berichtigung trifft aber nicht nur den Steuerpflichtigen selbst, sondern auch seine Erben als Gesamtrechtsnachfolger, sonstige Nachfolger sowie Vermögensverwalter und sonstige für den Steuerpflichtigen Handelnde.
Hat ein Steuerpflichtiger festgestellt, dass er unrichtige oder unvollständige Angaben gemacht hat, ist zur Berichtigung verpflichtet. Das Gesetz verlangt vom Steuerpflichtigen, dass er dies beim für die Besteuerung zuständigen Finanzamt anzeigt und die erforderliche Richtigstellung vornimmt. Weitere Pflichten treffen den Steuerpflichtigen bei der Berichtigung nicht.
Eine Berichtigung der Steuererklärung ist nicht möglich und daher nicht anzuraten, wenn eine Selbstanzeige zu fertigen ist. Dies ist stets der Fall, wenn es mangels Abgabe einer Steuererklärung eine Berichtigung von vornherein ausgeschlossen ist.